Το ΣτΕ για την αναδρομική εφαρμογή επιεικέστερης κύρωσης με το ν. 4174/2013
ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
27/08/2026
Προδικαστικό ερώτημα Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης – Μη εφαρμογή της αρχής της αναδρομικής εφαρμογής της επιεικέστερης κύρωσης – Το άρθρο 58Α παρ. 1 του Κ Φ Δ δεν είναι συγκρίσιμο με την καταργηθείσα περ. θ’ της παρ. 1 του άρθρου 54 του Κ Φ Δ.
ΣτΕ Β’ 7μ. 947/2026
Πρόεδρος: Κ. Κουσούλης, Αντιπρόεδρος
Εισηγητής: Ν. Σεκέρογλου, Πάρεδρος
[Επιλύει το υποβληθέν με την 2059/2024 απόφαση του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης προδικαστικό ερώτημα, κατ’ εφαρμογή του άρθρ. 1 παρ. 2 του ν. 3900/2010]
Ι. Η ρύθμιση του άρθρου 58Α παρ. 1 του ν. 4174/2013, όπως εισήχθη με το άρθρο 3 παρ. 8 του ν. 4337/2015 και θεσπίζει κύρωση για την ουσιαστική παράβαση -μεταξύ άλλων- της μη έκδοσης φορολογικού στοιχείου για πράξη που επιβαρύνεται με ΦΠΑ, δεν είναι συγκρίσιμη με τη ρύθμιση της (καταργηθείσας με το άρθρο 3 παρ. 3 περ. β’ του ν. 4337/2015) περ. θ’ της παρ. 1 του άρθρου 54 του ν. 4174/2013, που θέσπιζε κύρωση για τη διαδικαστική παράβαση -μεταξύ άλλων- της μη έκδοσης αποδείξεων λιανικής πώλησης ή επαγγελματικών στοιχείων (ανεξαρτήτως αν οι σχετικές πράξεις επιβαρύνονται με ΦΠΑ) και, συνεπώς, δεν βρίσκει πεδίο εφαρμογής η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της επιεικέστερης κύρωσης για παράβαση της φορολογικής νομοθεσίας που αφορά στη μη έκδοση φορολογικών στοιχείων επιβαρυνόμενων με ΦΠΑ.
ΙΙ. α) Η νεότερη ρύθμιση που προκύπτει από τον συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου 54 παρ. 1 περ. η’ και παρ. 2 περ. ε’ του Κ Φ Δ και του άρθρου 3 παρ. 3 του ν. 4337/2015 (το οποίο κατήργησε το άρθρο 54 παρ. 1 περ. θ’ του Κ Φ Δ), σύμφωνα με την οποία για την παράβαση της μη συμμόρφωσης προς τις απορρέουσες από το άρθρο 13 του Κ Φ Δ υποχρεώσεις τήρησης βιβλίων και στοιχείων που απεικονίζουν πλήρως τις συναλλαγές μιας επιχείρησης, νοουμένης ως τέτοιας και της περίπτωσης της μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων, επιβάλλεται ενιαίο πρόστιμο 2.500 ευρώ ανά διαχειριστική περίοδο, είναι συγκρίσιμη με εκείνη του άρθρου 54 παρ. 1 περ. θ’, που θέσπιζε κύρωση για τη διαδικαστική παράβαση -μεταξύ άλλων- της μη έκδοσης αποδείξεων λιανικής πώλησης ή επαγγελματικών στοιχείων και βάσει της οποίας είχε επιβληθεί από τη φορολογική Διοίκηση το επίδικο πρόστιμο για παράβαση αναγόμενη στο χρονικό διάστημα ισχύος της διάταξης αυτής (έως 16.10.2015), (β) η εν λόγω νεότερη ρύθμιση δεν συνδέεται με τη θέσπιση νέου, ουσιωδώς διαφορετικού κανονιστικού πλαισίου ουσιαστικών ή διαδικαστικών υποχρεώσεων του φορολογούμενου και (γ) η θεσπισθείσα με το άρθρο 8 του ν. 4337/2015 νέα ρύθμιση περί των ποινικών αδικημάτων και κυρώσεων (άρθρα 66 επ. του ν. 4174/2013) δεν αποτελεί στοιχείο συναφές με το ανωτέρω ζήτημα (πρβλ. ΣτΕ επταμ. 2319/2021).
Ενόψει των ανωτέρω, σε υπόθεση όπως η παρούσα βρίσκει πεδίο εφαρμογής η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης για τη διαδικαστική παράβαση της μη έκδοσης φορολογικού στοιχείου.
Ενόψει τούτων και δεδομένου ότι τα επίδικα πρόστιμα ύψους 13.250 και 289,80 ευρώ επιβλήθηκαν, αντιστοίχως, με την 4[…]2021 Πράξη Επιβολής Προστίμου βάσει της περ. θ’ της παρ. 1 του άρθρου 54 του Κ Φ Δ και την 9[…]2021 Πράξη Επιβολής Προστίμου βάσει της παρ. 1 του άρθρου 58Α του Κ Φ Δ, λόγω μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων σε 53 (από 1.1.2015 έως 16.10.2015) και 20 (από 17.10.2015 έως 31.12.2015) περιπτώσεις, αντιστοίχως, κατά το έτος 2015, το Δικαστήριο κρίνει ότι εφαρμοστέα στην προκειμένη περίπτωση για τη διαδικαστική παράβαση της μη έκδοσης των 53 αποδείξεων παροχής υπηρεσιών, με βάση την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης, είναι η ρύθμιση που προκύπτει από τον συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου 54 παρ. 1 περ. η’ και παρ. 2 περ. ε’ του Κ Φ Δ και του άρθρου 3 παρ. 3 του ν. 4337/2015. Επομένως, κατ’ εφαρμογή της τελευταίας νεότερης και ευμενέστερης ρύθμισης, πρέπει να γίνει εν μέρει δεκτή η ενδικοφανής προσφυγή, να τροποποιηθεί η 4[…]2021 Πράξη Επιβολής Προστίμου και το πρόστιμο των 13.250 ευρώ που επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος για την παράβαση της μη έκδοσης 53 φορολογικών στοιχείων κατά το φορολογικό έτος 2015 να περιορισθεί στο ποσό των 2.500 ευρώ.
Περαιτέρω, για την ουσιαστική παράβαση της μη έκδοσης 20 αποδείξεων παροχής υπηρεσιών κατά το χρονικό διάστημα 17.10-31.12.2015 θα έπρεπε, πράγματι, να επιβληθεί το πρόστιμο των 289,80 ευρώ της παρ. 1 του άρθρου 58Α του Κ Φ Δ, που επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος με την 9[…]2021 Πράξη. Εντούτοις, εφόσον το επιβληθέν με την 4[…]2021 Πράξη πρόστιμο των 2.500 ευρώ (έτσι όπως περιορίστηκε ανωτέρω) για τη διαδικαστική παράβαση της μη έκδοσης 53 αποδείξεων παροχής υπηρεσιών για τη διαχειριστική περίοδο 2015 καταλαμβάνει ratione temporis και τη μη έκδοση των 20 αποδείξεων παροχής υπηρεσιών κατά το χρονικό διάστημα 17.10 – 31.12.2015 και δεδομένου ότι για την ως άνω παράβαση προβλέπονται, σύμφωνα με τον Κώδικα, τόσο το πρόστιμο που προκύπτει από τον συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου 54 παρ. 1 περ. η’ και παρ. 2 περ. ε’ του Κ Φ Δ και του άρθρου 3 παρ. 3 του ν. 4337/2015 όσο και αυτό της παρ. 1 του άρθρου 58Α του Κ Φ Δ, το Δικαστήριο κρίνει ότι, κατ’ εφαρμογή της παρ. 6 του άρθρου 62 του Κ Φ Δ, υπερισχύει η διάταξη που προβλέπει το μεγαλύτερο πρόστιμο και, επομένως, ότι ο προσφεύγων έχει ήδη τιμωρηθεί για την ως άνω παράβαση με το (μεγαλύτερο από τα 289,80 ευρώ) πρόστιμο των 2.500 ευρώ (έτσι όπως περιορίστηκε ανωτέρω) που επιβλήθηκε με την 4[…]2021 Πράξη.
Κατ’ ακολουθία των ανωτέρω, η υπό κρίση προσφυγή πρέπει να γίνει εν μέρει δεκτή, κατ’ αποδοχή του προβαλλόμενου επικουρικού λόγου, να τροποποιηθεί η 4[…]2021 Πράξη της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ., να περιοριστεί το πρόστιμο των 13.250 ευρώ που επιβλήθηκε με την ως άνω πράξη σε βάρος του προσφεύγοντος στο ποσό των 2.500 ευρώ και να ακυρωθεί η 9[…]2021 Πράξη της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ.
